Efficiency assessment of application of tax breaks in the Moscow Region

В условиях формирования региональных бюджетов и прогнозов социально-экономического развития важным инструментом налогово-бюджетного регулирования становятся стимулирующие налоговые льготы. Как один из наиболее эффективных способов стимулирования предпринимательской деятельности и привлечения инвестиций в приоритетные сферы хозяйствования, налоговые льготы, с одной стороны, создают благоприятную среду для развития экономики, а с другой несут риски в виде увеличения суммы выпадающих доходов из бюджетов различных уровней. Поэтому их результативность напрямую зависит от обоснованности выбора инструментов и методов налогового стимулирования при одновременном проведении качественного анализа по оценке эффекта от применения той или иной льготы. В связи с этим для российской экономики актуален вопрос о формировании такого механизма налогового стимулирования, который, не нарушая интересов экономических субъектов, будет обеспечивать прирост налоговых поступлений в бюджет. Налоговые преференции и льготы, как важные инструменты регулирования экономики, должны отвечать определенным требованиям, при несоблюдении которых экономическая система не может грамотно функционировать. Согласно теории государственных финансов, использование налоговых льгот сокращает объем налоговых поступлений в бюджет страны и увеличивает расходы на их администрирование и контроль. Поэтому, исходя из наличия отрицательного эффекта применения налоговых льгот, необходимо проводить их оценку для:

1. определения объёма недополученных налоговых доходов при использовании налоговых льгот;
2. улучшения результативности применения льгот с позиции целевой направленности;
3. поиска других источников увеличения объёма налоговых поступлений и сокращения дефицита бюджета.

Предоставляемые налоговые льготы в условиях сбалансированности и сохранения устойчивого развития бюджета на перспективу следует оценивать с точки зрения «цель-результат», что предусматривает установление ряда критериев, показывающих достоверные данные по достижению выбранных целей.^[15] Такая систематизация налоговых льгот будет способствовать обоснованной разработке и имплементации нормативных документов на всех уровнях государственной власти.

Однако, в настоящее время, Налоговым кодексом не регламентируется механизм предоставления налоговых льгот, отсутствуют способы и критерии их оценки. Помимо этого, в научной среде существует несколько подходов к оценке эффективности применяемых льгот. К примеру, Ануфриева Е.М. утверждает, что на основании результатов оценки возможно оптимизировать действующие налоговые льготы, упразднив неэффективные. Савина О.Н. считает, что ввиду различия алгоритмов по расчету эффективности льгот в регионах невозможно сопоставить данные и получить объективные результаты оценки, учитывающие влияние как внутренних, так и внешних факторов. По мнению Рубцовой О.Л. оценка эффективности должна производиться не налоговыми органами, а независимыми структурами для наибольшей объективности. Кольцова Т.А. отмечает, что обязательно рассматривать введение новой льготы с точки зрения целевой направленности. Мандрощенко О.В. в своих работах поднимает вопрос о недостаточной информативности налоговой и статистической отчетности для анализа динамики и структуры льгот. ^[12] Общим выводом у всех авторов является необходимость постоянного пересмотра перечня налоговых льгот, так как планируемый результат от их предоставления должен быть обоснован и измерим.

Проанализировав налоговое законодательство на текущий момент, можно сделать вывод, что налоговая политика в части предоставления налоговых преференций и льгот лишь частично удовлетворяет вышеназванным критериям, а именно:

1. оценка эффективности льгот проводится выборочно, каждый регион устанавливает свои критерии,
2. в законодательстве отсутствует чёткая формулировка о целевой направленности льготы.

На сегодняшний день в России не утверждена единая методика оценки эффективности налоговых льгот. Региональные власти вправе самостоятельно разрабатывать данные методики с учётом особенностей социально-экономического развития территории. Для оценки региональной налоговой политики в части предоставления льгот в качестве объекта исследования была выбрана Московская область, как один из лидирующих субъектов Федерации по поддержке предпринимательской деятельности. По состоянию на 01.01.2019 года объем валового регионального продукта является одним из крупнейших в России, он составил более 4,3 трлн. рублей. Регион занимает третье место по количеству субъектов предпринимательства, а также по размеру инвестиций в основной капитал.^[19] Регулярное открытие новых предприятий, создание бизнес-проектов, проведение инновационных разработок, делают Подмосковье привлекательным для ведения бизнеса. Согласно формам статистической отчетности ФНС России, объем налоговых поступлений в консолидированный бюджет субъекта постоянно растет (в 2018 году прирост составил 1,3% по сравнению с показателями за 2017 год, а на долю налоговых доходов приходится свыше 60% поступлений), что говорит о большой роли налоговых доходов в регионе, при этом налогоплательщикам регулярно предоставляются различные виды льгот согласно региональному законодательству, а также реализации региональных и муниципальных программ по поддержке предпринимательства. ^[16-19] В этой связи научный интерес вызывает изучение эффектов от реализации системы налоговых льгот в Московской области с их возможной ретрансляцией на другие регионы.

Налоговые льготы Московской области регулируются следующими законами:

1. "О транспортном налоге в Московской области" (от 16.11.2002 N 129/2002-ОЗ в ред. от 22.10.2014)
2. "О налоге на имущество организаций в Московской области" (от 21.11.2003 N 150/2003-ОЗ в ред. от 18.04.2019)
3. "О льготном налогообложении в Московской области" (от 24.11.2004 N 151/2004-ОЗ в ред. от 22.10.2019) ^[3]

Московская областная Дума (далее – Мособлдума) 27 июня 2019 года представила отчет за 2018 год о результатах использования налогоплательщиками налоговых льгот, предоставленных им законодательством Московской области. По данному отчету 42 налогоплательщика воспользовались своим правом на льготу в 2018 году. ^[16] При этом, выпадающие доходы бюджета Московской области оценивались в 590,65 млн. руб., а именно:

1. 23 организации воспользовались льготами по налогу на имущество на общую сумму 433,87 млн. руб.;
2. 12 организаций получили льготы по налогу на прибыль на общую сумму 156,59 млн. руб.;
3. 8 компаний реализовали льготы по транспортному налогу на общую сумму 190 тыс. руб.; ^[4-6]

По данным отчета, статьи предоставления льгот дифференцировались следующим образом:

1. 13 организаций - инвесторы, производящие капитальные вложения в объекты основных средств;
2. 7 организаций – как резиденты особой экономической зоны «Дубна»;
3. 4 компании, применяющие труд лиц с ограниченными возможностями;
4. 4 организации художественных народных промыслов. ^[4-6]

На портале открытого бюджета Московской области с учетом прогноза социально - экономического развития до 2020 года представлены прогнозные значения об оценке потерь бюджета региона от предоставленных налоговых льгот. Предполагается, что в 2019-2020 гг. потери составят примерно 11 млн. руб., при этом 80% от этой суммы составляют льготы по налогу на имущество организаций. ^{[1, 19]}

Московская областная Дума Постановлением от 03.04.2018 № 205/13 утвердила Методику оценки эффективности применяемых (и планируемых к введению) налоговых льгот. ^[8] Для оценки эффективности налоговых льгот в статье будут рассмотрены следующие критерии:

1. бюджетная эффективность – показывает превышение темпа роста налоговой базы (исчисленного налога к уплате) над темпом роста объема налоговых льгот (эффективность от использования льготы);
2. экономическая эффективность – определяет величину темпа роста объема полученных налогоплательщиками льгот (экономический результат от введения льготы)

Рассчитать бюджетную эффективность можно по формуле:

Бэ = НБ оп / НБ пп, где

Бэ – критерий бюджетной эффективности;

НБ оп – величина налоговой базы за отчётный период;

НБ пп – величина налоговой базы за предыдущий отчётный период.

Показатель экономической эффективности рассчитывается следующим образом:

Ээ = V оп / V пп, где

Ээ – экономическая эффективность;

V оп – количество налоговых льгот в стоимостном выражении за текущий отчётный период;

V пп - количество налоговых льгот в стоимостном выражении за предыдущий отчётный период;

Предельные величины критериев эффективности установлены в следующих размерах:

1. - бюджетная эффективность превышает инфляцию;
2. - экономическая эффективность должна быть больше 100%.

За 2018 год инфляция составила 4,3%.

Результаты расчетов представлены в Таблице 1.

Таблица 1

Оценка эффективности налоговых льгот в Московской области за 2018 год

Источник: составлено автором.

Из результатов следует, что наибольшее значение составляют льготы по налогу на имущество организаций (по сравнению с предыдущим периодом, экономическая эффективность за 2018 год увеличилась в 3,9 раза), что свидетельствует об активном использовании организациями льгот по налогу на имущество организаций. Льготы по налогу на прибыль в части уменьшения региональной ставки налога организации используют для уменьшения суммы платежей в бюджет и высвобождения большей суммы чистой прибыли для вложений в свой бизнес. ^[3]

Например, выпадающие доходы в бюджете региона в основном формируются за счет льгот по налогу на имущество для организаций пригородного пассажирского транспорта, бюджетных, казённых и автономных учреждений, использующих труд инвалидов, утилизирующих бытовые отходы. ^{[7, 15]}

Выпадающие доходы не оказывают негативного воздействия на доходы бюджета Московской области, об этом говорит показатель бюджетной эффективности: темп роста налоговой базы чуть меньше темпа роста налоговых льгот по региональным налогам, но учитывая небольшой уровень инфляции, можно предположить, что в краткосрочной перспективе бюджетная эффективность снова даст положительный результат.

По транспортному налогу рассчитать показатель бюджетной эффективности невозможно, ввиду того что налоговая база рассчитывается исходя из мощности двигателя (количество лошадиных сил) в отношении каждого транспортного средства. Значение критерия экономический эффективности показывает уменьшение суммы недополученного налога в связи с применением льгот. Это говорит о том, что большинство организаций не использует данный вид льготы и возникает вопрос о необходимости ее предоставления и поисков новых способов поощрения налогоплательщиков в рамках взимания транспортного налога, но без ущерба региональному бюджету.

Помимо этого, из таблицы видно, что между экономической и бюджетной эффективностью есть ряд противоречий: не всегда с помощью экономической эффективности можно повысить бюджетную, а увеличение показателей бюджетной эффективности иногда не зависит от объема предоставленных льгот.

Предоставленные льготы повысили инвестиционную активность региона: за 2017-2018 гг. реализовано более 700 инвестиционных проектов, открыто 44 новых промышленных предприятий с объемом инвестиций в каждый более 50 млн. рублей. ^[2] Общий объем инвестиций составил 77,6 млрд. рублей, из чего можно сделать вывод о результативности действующей налоговой политики в части предоставления льгот и о положительном результате при оценке их эффективности. ^[7]

Для более детальной оценки эффективности льготы помимо уже действующих показателей экономической, социальной и бюджетной эффективности автором также предлагается установить соответствующие критерии, на основании которых специальная экспертная комиссия будет принимать выводы об эффектности (либо неэффективности) льготы и рассматривать варианты изменения или сохранения условий её предоставления. В состав экспертной комиссии могут быть включены сотрудники налоговых органов, Министерства финансов и Министерства экономического развития, а также работники органов статистики. Для оценки льготы по данным критериям вначале необходимо провести инвентаризацию налоговых льгот, то есть определить в денежном выражении объем предоставляемых в стране налоговых льгот, их долю в процентном отношении к ВВП (или ВРП соответствующего региона), бюджетным расходам и налоговым сборам. Информационной базой для определения всех льгот, установленных в стране, будет являться Налоговый кодекс, для определения процентного соотношения сумм выпадающих доходов в сравнении с основными макроэкономическими показателями – налоговые декларации и данные по формам статистической налоговой отчётности, публикуемые ФНС России. Далее следует выявить налоговые льготы, которые в первую очередь должны подлежать оценке эффективности (к примеру, самые крупные по объёму или направленные на стимулирование инновационной деятельности).

Затем будет произведена оценка эффективности льготы в формате оценочного листа с привлечением экспертов. В целях упрощения системы оценивания предлагается использовать шкалу градации результативности соответствующего критерия от нуля до двух, где «0» - критерий не выполняется, «2» - критерий выполняется. В качестве основных критериев экспертной оценки эффективности льготы целесообразно предложить:

1. востребованность конкретной льготы;
2. её влияние на уровень конкуренции в отраслях, где ведут свою деятельность организации, применяющие данную льготу (как льгота влияет на число экономических агентов, способствующих достижению поставленных целей);
3. ясность правил и условий получения льготы для налогоплательщиков;
4. наличие в Налоговом кодексе льгот, имеющих схожую целевую направленность;
5. размер расходов на администрирование льготы;
6. результаты зарубежных оценок применимости данной льготы (если такие данные имеются)

По итогам оценки эксперты представляют обоснование своей оценки эффективности с учётом достижения поставленных перед льготой целей (высокая, средняя, низкая по результатам экспертной оценки). Если в результате проведения оценки эффективности действия льготы мнения экспертов существенно расходятся, необходимо провести процедуру их согласования с целью выработки общей рекомендации. Представляется, что совместно с показателями бюджетной, экономической и социальной эффективности применения льгот, данные критерии оценки смогут дать полный и развёрнутый ответ на вопрос об эффективности использования конкретной льготы и целесообразности её дальнейшего предоставления.

Таким образом, научная новизна исследования заключается в проведении оценки эффективности применения налоговых льгот в Московской области и авторском предложении о введении дополнительных критериев для проведения более детальной экспертной оценки, по итогам которой должен быть получен ответ, справляется ли льгота с решением задач, для которых она вводилась.

Проанализировав законодательные и нормативные акты субъектов Федерации в части предоставления налоговых преференций, можно отметить, что в большинстве регионов ежегодно проводится комплексная работа по оценке эффективности предоставляемых льгот, пересматривается состав льгот, корректируются ставки налога, осуществляется поиск новых способов стимулирования налогоплательщиков, устанавливаются свои методики расчета эффективности льгот. ^[12]

Оценка эффективности налоговых льгот проводится по критериям экономической, бюджетной и социальной эффективности. При анализе регионов Центрального федерального округа, можно отметить, что показатель бюджетной эффективности рассчитывается в 15 субъектах Федерации, социальной эффективности – в 16 регионах, экономической эффективности – в 12 регионах.

Оценка эффективности налоговых льгот осуществляется в регионах по таким налогам, как налог на прибыль (в части сумм к уплате в региональный бюджет), транспортный, имущественный налоги и, реже, налог при упрощённой системе налогообложения (Ярославская, Волгоградская области). ^[11]. Также в отдельных регионах предусмотрены специальные методики расчета эффективности для организаций-инвесторов (Республика Татарстан, Кировская, Ярославская области). Общий анализ текущего налогового законодательства показывает, что субъекты Российской Федерации обладают следующими полномочиями при введении налоговых льгот и преференций.

Таблица 2

Налоговые преференции и льготы, устанавливаемые законодательством субъектов Российской Федерации

Источник: составлено автором.

В основном, большинство региональных льгот направлены на рациональное использование бюджетных средств, в связи с чем актуальным является вопрос о целесообразности предоставлять именно налоговые преференции вместо налоговых льгот, так как предоставление льгот зачастую диктуется лишь бюджетными соображениями (льготы для автономных, бюджетных учреждений, органов государственной власти и местного самоуправления) и не учитывает фактор стимулирования других налогоплательщиков.^[9]

В каждом субъекте Федерации используют свою методику для анализа объемов предоставленных льгот. ^[14] Во многих регионах методики имеют общую направленность, порой даже полностью совпадают, но как правило, не могут гарантировать предоставление актуальной информации о влиянии налоговой льготы на объем налоговых поступлений, так как не представляется возможным оценить влияние конкретного фактора (изменения экономической конъюнктуры, корректировка видов льгот, поправки к законодательству) на величину налоговых поступлений, поэтому можно говорить лишь о субъективной оценке эффективности льготы. В связи с этим уместно проанализировать основные недостатки текущих методик оценки эффективности региональных налоговых льгот.

Таблица 3

Основные недочеты методики оценки эффективности используемых налоговых льгот

Источник: составлено автором.

Недоработка действующего законодательства в части оценки эффективности налоговых льгот связана с несовершенством методов и инструментов проводимой политики налогового стимулирования. ^[13] Налоговым кодексом на сегодняшний день не установлены практически никакие требования в части целевого использования налоговых льгот и преференций. В качестве мероприятий по улучшению качества оценки эффективности налоговых льгот предлагается проводить комплексную работу в следующих направлениях:

1. Разработать и утвердить единую методику оценки эффективности налоговых льгот для выявления эффекта от применения льгот по региональным налогам;
2. В ходе проведения оценки эффективности налоговых льгот акцентировать внимание на таком показателе, как налоговая база, что позволит анализировать данные независимо от объема собираемости налогов и изменений налоговых ставок;
3. Налоговые льготы, направленные на стимулирование инвесторов, следует оценивать с учётом инвестиционной эффективности, учитывая влияние сумм капитальных вложений в производственные фонды на увеличение налоговых поступлений;
4. Оценку экономической эффективности налоговых льгот проводить с учетом социально-экономических показателей развития региона и уровня валового регионального продукта.

Оценку эффективности налоговых льгот следует проводить с учетом анализа практики применения налоговых льгот организациями в регионе. Все существующие на сегодняшний момент региональные налоговые льготы, которые закреплены Налоговым кодексом, в субъектах Федерации установлены на длительный срок. Региональные нормативные акты регламентируют процедуру проведения оценки эффективности налоговых льгот, как уже установленных, так и планируемых к внедрению. Аналогичная работа по оценке эффективности проводится и в некоторых муниципальных образованиях.

Предоставляемые налоговые льготы характеризуются различной целевой направленностью. Например, освобождение от уплаты имущественного налога и снижение региональной ставки по налогу на прибыль актуально для организаций - инвесторов, осуществляющих крупные проекты и принимающих участие в реализации приоритетных задач региона. ^[10] Эти льготы уменьшают налоговую базу у данных организаций, что в перспективе при реализации инвестиционных проектов увеличит налоговые поступления в бюджет.

На региональном уровне оценку эффективности льгот, согласно утверждённому порядку, осуществляет уполномоченный орган, который затем публикует отчет о проведенной работе на официальном сайте субъекта Российской Федерации. По результатам оценки неэффективные льготы отменяются или же пересматриваются, за исключением льгот, предоставляемых социально значимым организациям, несмотря на низкий результат критерия бюджетной эффективности.

Сложности при анализе использования налоговых льгот создает отсутствие полной информации о суммах предоставленных налоговых льгот, в разрезе конкретных налогоплательщиков. ^[11,12] Это объясняется тем, что ст. 102 Налогового кодекса обязывает соблюдать налоговую тайну, к которой нет доступа у уполномоченных органов власти. В полном объеме данной информацией владеют только налоговые органы, которые получают ее в процессе обработки налоговых деклараций (расчётов).

На сегодняшний момент у налоговых инспекций порядок предоставления отчетов финансовым органам субъектов Российской Федерации о налоговой базе и структуре исчисленных налогов не подразумевает детализацию на конкретных налогоплательщиков. Предусматривается, что для целей уменьшения и последующей ликвидации данной проблемы следует исключить информацию о сумме предоставленных льгот из списка данных, составляющих налоговую тайну или установить обязанность для налогоплательщиков детализировать суммы преференций и льгот по каждому основанию.

Мониторинг и оценку налоговых льгот усложняет также нецелевое использование организациями средств, не облагающихся налогом вследствие применения льготы. Ежегодно в рамках проведения налоговых проверок выявляются нарушения процедуры получения льготы у 15% проверяемых налогоплательщиков. Таким образом, необходимо пересмотреть текущее законодательство о налогах и сборах и оптимизировать перечень существующих льгот с учетом рациональности их предоставления.

Существенным недостатком при оценке применяемых налоговых льгот является невозможность сопоставить данные с разных регионов в связи с отсутствием единой законодательно установленной методики. Для обеспечения сопоставимости данных зачастую используется метод дисконтирования. Согласно него, налоговая льгота признается эффективной, если дисконтированная суммарная эффективность от применения льгот нарастающим итогом к окончанию срока действия льготы принимает неотрицательное значение. При полученной отрицательной оценке предоставлять налоговую льготу не следует.

На основании проведенного исследования необходимо отметить, что на ближайшую перспективу государству необходимо ежегодно проводить анализ действующих налоговых преференций и льгот, проводить оценку их эффективности, определять результат от введения той или иной налоговой льготы и отменять неэффективные льготы. Мониторинг эффективности налоговых льгот не может быть проведён на должном уровне без назначения конкретных ответственных исполнителей.

Таким образом, эффект от предоставления налоговой льготы должен быть заметен как конкретному налогоплательщику, так и обществу в целом. На основании вышеизложенного автором предложены следующие рекомендации по совершенствованию процедур мониторинга и анализа эффективности льгот.

1. Закрепить законодательно такое понятие, как "налоговая льгота".

2. Предоставлять налоговые льготы лишь на определенную цель и срок. В целях минимизации риска искусственного занижения показателей финансового состояния следует по истечении нескольких лет (к примеру, спустя два-три года) проводить оценку финансового положения налогоплательщика. Выявление случаев мошенничества будет происходить с помощью специального отдела налоговой службы, который осуществляет мониторинг подозрительных операций и оценивает риск мошенничества. Для этого в каждом регионе целесообразно разработать среднеотраслевые индикаторы на основе анализа групп организаций по видам экономической деятельности. В качестве норматива предлагается взять усреднённые показатели по выбранной группе. В результате усиление контроля за использованием льгот, введение системы штрафов за искусственное ухудшение показателей финансовой деятельности вплоть до запрета в дальнейшем применять льготы оттолкнет компании предоставлять недостоверные данные в инспекции.

3. Установить условия использования льготы при ее предоставлении в отношении доходов (в части вычета из налоговой базы или уменьшения ставки налога), к примеру, высвобожденные средства налогоплательщик направит на инвестирование или увеличение оплаты труда своих сотрудников.

4. Назначить исполнителей, ответственных за анализ показателей эффективности льгот.

5. Установить ответственность за несоблюдение правил применения налоговых льгот (например, для налогоплательщиков ввести обязанность предоставлять отчеты о направлениях использования сумм полученных льгот).

6. Анализировать эффективность действующих льгот на федеральном уровне, для чего необходимо утвердить единую методику оценки льгот с возможностью сопоставления результатов во всех субъектах Федерации (на текущий момент Минфин совместно с Налоговой службой рассчитывают эффективность лишь в ее стоимостном выражении, т.е., бюджетную эффективность от применения льготы).

7. Внести предложения по изменению форм налоговой отчётности для отражения в них в полном объёме всех данных по используемым льготам, а именно, добавить строки, показывающие суммы недополученного налога по виду налоговой льготы.

Вышеуказанные предложения позволят увеличить прозрачность налогово-бюджетной сферы.

В заключение стоит отметить, что процессу предоставления и использования налоговых льгот отводится ключевое место среди спорных вопросов применения российского налогового права, о чем свидетельствует огромное количество судебных разбирательств между налогоплательщиками и налоговыми органами по данной тематике. Это связано с тем, что налоговые льготы являются основным способом законной оптимизации налогового учёта и уменьшения сумм налогов и сборов к уплате в бюджет.

Очевидно, что деятельность по улучшению механизмов оценки эффективности инструментов налогового стимулирования должна быть направлена на устранение имеющихся недостатков, упрощение и повышение объективности оценки в целях возможности планировать бюджетные поступления и осуществлять процесс налогового бюджетирования без учёта неэффективных инструментов налогового стимулирования, как для бюджетов, так и для бизнеса в будущем.