Corporation Tax Deductions for Investment-Related Expenses

Введение. Налоговые льготы давно рассматриваются экономической наукой как инструмент для стимулирования инвестиций ^[1]. Несмотря на активное развитие налогового законодательства в части предоставления налоговых льгот, поиск оптимальных механизмов нельзя считать оконченным. В НК РФ термин «инвестиционные налоговые вычеты» встречаются дважды – в главе 23, посвященной налогу на доходы физических лиц, и в главе 25 «Налог на прибыль». Анализ законодательной базы и научной литературы позволяет выделить общие черты этих вычетов:

- их введение направлено на стимулирование инвестиционной активности граждан и организаций ^[2];

- предоставление вычетов направлено на снижение уплачиваемых налогов;

- сумма льгот ограничена для того, чтобы не допускать резкого снижения доходов бюджета.

В рамках исследования для разделения вычетов использованы термины индивидуальные инвестиционные налоговые вычеты (ИИНВ) в случае, если речь идет о налогообложении доходов физических лиц и корпоративные инвестиционные налоговые вычеты (КИНВ) в части предоставления налоговых льгот по налогу на прибыль.

Методология исследования. Вопросы взаимосвязи налоговых льгот и инвестиционного поведения налогоплательщиков активно изучаются учеными. Анализ научной литературы позволяет выделить несколько подходов. В рамках макроэкономического подхода изучается взаимосвязь налоговых льгот, инвестиционной активности, темпов экономического роста ^[3] Зарубежные ученые имеют возможность анализировать большие массивы ретроспективной информации, поэтому исследования часто проводятся на кейсах 1960 – 1990 г ^[4]. В Российской Федерации применение такого подхода затрудняется отсутствием необходимого количества сопоставимых данных из-за существенного изменения экономического строя и налогового законодательства. В рамках микроэкономического подхода проводятся опросы налогоплательщиков, направленные на изучение влияния налоговых льгот на их инвестиционную активность ^[5]. В отдельное направление можно выделить финансово-правовые исследования, цель которых заключается в проведении анализа действующего законодательства, возможностей его применения и совершенствования. Реализация принципа федерализма при регулировании налоговых отношений определяет необходимость системного изучения как федерального, так и регионального законодательства ^{[6, 7]}. В рамках финансово-правового подхода большее внимание пока уделялось индивидуальным инвестиционным налоговым вычетам ^{[8, 9]}. Корпоративные инвестиционные налоговые вычеты освещены слабо, что и определяет актуальность исследования и его научную новизну.

Результаты исследования. Корпоративный инвестиционный налоговый вычет по налогу на прибыль был введен в НК РФ Федеральным законом от 27.11.2017. Закон вступил в силу с 1 января 2018 г. и действует только на территории тех субъектов РФ, где региональные органы власти ввели свои нормативные акты. КИНВ распространяется на расходы организации на приобретение основных средств, а также на их создание, изготовление, приведение в состояние пригодное для использования. Фактически, речь идет о капитальных вложениях. КИНВ может быть применен только к объектам с третьей по седьмую группу сроком использования от 3 до 20 лет.

В ст. 286.1 НК РФ установлена предельная величина инвестиционного налогового вычета, на которую может быть уменьшен налог на прибыль, зачисляемый в федеральный и региональный бюджет. Предельная величина «федеральной составляющей» не установлена, поэтому федеральная часть налога может быть уменьшена до 0.Региональная выплата по налогу на прибыль не может быть уменьшена до 0, так как минимальным является уровень отчислений в региональный бюджет в размере 5% от прибыли.

Рассмотрим экономический эффект использования инвестиционного налогового вычета по налогу на прибыль на примере. Предположим, что прибыль налогоплательщика составляет 100 млн. руб. Налог на прибыль по ставке 20% составит 20 млн., из них в федеральный бюджет 3 млн. (по ставке 3%), в региональный бюджет – 17 млн. (по ставке 17%). Объем инвестиций в объекты основных средств 3-7 группы составил 50 млн. руб. Расчет представлен в таблице 1

Таблица 1

Пример расчета экономического эффекта использования КИНВ*

Составлено автором на основании ст. 286.1 НК РФ

Величина налоговой экономии составила 15 млн. руб., в том числе 3 млн. по уплате федеральной составляющей налога на прибыль, 12 – региональной. Использование налоговых льгот эффективно для тех организаций, которые, во-первых, устойчиво получают прибыль, а, во-вторых, активно инвестируют средства в перевооружение производства. Экономический эффект возрастает в том случае, если величина инвестиций примерно сопоставима с величиной экономии по налогу на прибыль. В случае, если сумма инвестиций выше, неиспользованная сумма вычета может быть перенесена на будущие периоды. Временные рамки переноса пока ограничены 2027 г. По общему правилу налогоплательщик не вправе отказаться от принятого решения в течение трех лет, если иной срок не установлен законом субъекта РФ.

Использование инвестиционного налогового вычета накладывает на организации ряд ограничений и запретов. Использование инвестиционного налогового вычета лишает организацию права на применение амортизационной премии (п.9 ст.258 НК РФ), а также права на применении амортизации в отношении тех основных средств, в отношении которых применен вычет (п.7 ст.286.1 НК РФ). Если в учетной политике закреплено решение о применении вычета, данное решение будет действовать в отношении всех объектов основных средств соответствующих амортизационных групп. Выбирать отдельные амортизируемые объекты, по которым применяется вычет, нельзя. Объект основных средств, в отношении которого был применен инвестиционный налоговый вычет, также нельзя продать без налоговых последствий до истечения его срока полезного использования. В случае продажи такого объекта налогоплательщик обязан восстановить сумму сэкономленного налога на прибыль и уплатить ее в бюджет. Кроме самого налога должны быть уплачены пени. Исключение составляет выбытие объекта в результате ликвидации. Учет этих норм имеет существенное значение при оценке влияния принятия законов на доходы региональных бюджетов.

В 2018 г. корпоративный инвестиционный налоговый вычет был введен в Республике Карелия, Удмуртской Республике, Ямало-Ненецком автономном округе и Ханты-Мансийском автономном округе. С 2019 г. правом на получение этой льготы получили также налогоплательщики Амурской, Вологодской, Калужской, Свердловской, Сахалинской области, а также Еврейской автономной области ^[10-18].

Ст. 286.1. НК РФ устанавливает только общие критерии применения инвестиционных налоговых вычетов, предоставляя региональному законодателю существенно детализировать такие вопросы как:

- предельный размер инвестиционного налогового вычета;

- размер расходов на капитальные вложения, подлежащие вычету;

- определение категорий налогоплательщиков, которые имеют право на использование льготы;

- категории основных средств, на которые распространяется применение вычетов;

- срок, по истечении которого можно отказаться от инвестиционного налогового вычета.

В таблице 2 систематизированы региональные особенности применения инвестиционных налоговых вычетов.

Таблица 2

Особенности предоставления корпоративных инвестиционных налоговых вычетов в регионах РФ в 2019 г.

* Составлена автором по ^[10-18]

На основании анализа региональных нормативно-правовых актов можно сделать следующие выводы. Инвестиционный налоговый вычет по налогу на прибыль пока введен ограниченным количеством субъектов РФ, не выработано единых подходов к определению круга налогоплательщиков, которым предоставляются льготы. Отсутствует единое видение вопроса о том, каким категориям налогоплательщиков могут быть предоставлены такие льготы. Первый вариант - льготы предоставляются тем налогоплательщикам, которые реализуют приоритетные инвестиционные проекты. Второй вариант – предоставление льгот налогоплательщикам в зависимости от вида деятельности, которую планирует стимулировать регион. Например, с учетом остроты проблемы утилизации мусора в ХМАО предоставляется налоговая льгота по данному виду деятельности.

Ппри введении КИНВ возникает проблема конкуренции с другими региональными налоговыми льготами. Ст. 284 НК РФ определяет достаточно широкий перечень случаев, когда ставка может быть понижена. Исходя из этого, не могут использовать КИНВ организации - участники региональных инвестиционных проектов, резиденты ОЭЗ, резиденты ТОСЭР, участники проекта "Сколково".

В настоящее время во многих других субъектах РФ ведется обсуждение целесообразности предоставления рассматриваемой налоговой льготы. Для принятия окончательного решения необходимо четко представлять последствия принятия закона для экономики региона в целом, его бюджета, а также для налогоплательщиков. Предоставление КИНВ не должно носить лоббистского и коррупционного характера, нужна его антикоррупционная экспертиза.

Отметим те преимущества, которые может дать принятие закона об инвестиционном налоговом вычете в контексте новой индустриализации. Логика применения инвестиционного налогового вычета стимулирует налогоплательщиков к активизации инвестиционной деятельности, внедрению нового оборудования и технологий. С финансовой точки зрения субъект инвестиционной деятельности, воспользовавшийся вычетом, получает дополнительные оборотные средства, которые могут быть направлены на инвестиционные цели. В результате снижается потребность в заемном финансировании и расходы на уплату процентов ^[19].

Наиболее сложным является вопрос оценки последствий предоставления налоговых льгот в контексте пополнения доходов региональных бюджетов. Проведенный пример расчета показывает, что в первые годы использования вычета региональные бюджеты могут потерять часть доходов по налогу на прибыль. Именно эта причина сдерживает введение нового механизма. Однако при принятии решения следует учить следующие аспекты. Использование инвестиционного налогового не предполагает абсолютного лишения региональных бюджетов средств от налога на прибыль, так как региональный законодатель может установить порог снижения налога на приемлемом для себя уровне. Кроме того, может быть определен круг налогоплательщиков, имеющих право на льготу. Те регионы, которые предоставляют льготу, получают преимущество, так как становятся более привлекательными для реализации крупных инвестиционных проектов. Принятие закона позволяет субъекту РФ конкурировать при принятии решения о размещении новых производств и кластеров со стороны крупных государственных и коммерческих компаний.

Следует также учесть, что в случае неприменения субъектом инвестиционной деятельности КИНВ стоимость основных средств амортизируется и рано или поздно прекращает уменьшать налоговую базу. Если же налогоплательщик будет применять КИНВ, то сумма амортизации не будет уменьшать налогооблагаемую прибыль, что позволит «восстановить» бюджетный баланс. Фактически налогоплательщик получает подобие «налогового кредита». Если смотреть в динамике 5- 10 лет, экономика региона получит преимущества в виде роста налоговых поступлений ^[20].

Выводы. По результатам проведенного исследования представляется целесообразным введение корпоративных инвестиционных налоговых вычетов во всех субъектах РФ. Подобная мера позволит обеспечить стимулирование инвестиционной активности. При разработке регионального законопроекта должна быть дана оценка выпадающих доходов и тех преимуществ, которые получает каждый регион в случае предоставления льгот для инвесторов. Отстроченный экономический эффект КИНВ для экономики заключается в ускорении обновления основных фондов, создании высокопроизводительных новых рабочих мест. Инвестиции в основные фонды приведут к росту налоговой базы по налогу на имущество физических лиц.

В заключении следует отметить, что при проведении исследования было выявлена проблема недостаточной информационной прозрачности и открытости. Информация о порядке предоставления КИНВ в основном находится в закрытом доступе справочных правовых систем, слабо освещается на сайтах региональных органов власти и ФНС. Представляется, что информация о налоговых льготах должна быть систематизирована и доступна бесплатно всем заинтересованным пользователям.